陈永云
建立科学、合理的内部管理制度来适应外部管理环境及经营环境的变化是进入21世纪后高等教育体制改革的重要内容，作为内部管理制度的重要组成部分，内部控制框架的构建显得尤为重要。另一方面，随着高校办学自主权的扩大，高校违法乱纪案件层出不穷。很多高校因大规模进行基本建设造成债务负担沉重，很多高校存在采购设备吃回扣、基建工程暗箱操作、招生人员索贿受贿以及学术腐败等现象。究其原因，主要是因为高校办学自主权扩大了，而内部管理体制的改革没跟到位，高校尚未构建科学、合理的内部控制框架。为此，加强高校内部控制的研究，加快高校内部控制框架构建的步伐是必要而紧迫的。
一、产权理论概述
1991年诺贝尔经济学奖得主科斯是现代产权理论的奠基者和主要代表，被西方经济学家认为是产权理论的创始人。他的论文《企业的性质》和《社会成本问题》阐述了产权理论的两大基础理论--交易费用理论和科斯定理。科斯指出：市场交易需要花费大量成本，包括寻找意图交易的交易者，了解交易者的交易意愿，为缔结交易契约而相互进行谈判，监督契约条款的履行等，都需要花费成本，企业产生的原因是企业比市场节省了大量的交易费用。而科斯定理是由美国经济学家乔治·施蒂格勒在他的《价格理论》一文中首先命名的。他指出，科斯定理分为第一定理、第二定理。科斯第一定理是说在交易成本为零的情况下，财产法定权利的最初配置并不影响经济效率。科斯第二定理则是在交易成本为正的情况下，不同的产权界定会带来不同的资源配置的效率。
在现代西方产权理论中，没有关于产权的一般定义，产权经济学家们进行了各自的阐述。德姆塞茨认为产权是包括一个人或其他人受益、受损的权利。阿尔钦指出产权是一种社会强制实施的选择一种经济物品使用的权利。关于产权的性质，一般认为产权具有排他性、可分割性、可让渡性与合作性。排他性是指决定谁在一个特定的方式下使用一种稀缺资源的权利。可分割性是指产权是由一系列权利组成的权利束，而其中的每一项权利都可以为不同的经济主体占有。可让渡性是指将产权转移给其他人的权利。在产权经济学家看来，清晰界定的产权是现代市场经济运行和存在的基础，主要功能有提供外部性内在化的激励、激励与约束功能、资源配置功能。
由于科斯本人未对其思想直接进行概括，导致20世纪60年代以后西方产权理论研究者对它产生不同理解，并对科斯定理做出了至少三种不同的定义。与之相适应，60年代以后现代西方产权理论形成了三个不同的分支，分别是以威廉姆森为代表的交易成本经济学、以G.布坎南为代表的公共选择学派、以C.舒尔茨为代表的自由竞争派。
二、当前我国高校内部控制存在的问题
我国高校内部控制是一个不断发展、变化和完善的过程，它持续流动于高校管理中，并随着管理中出现的新情况、新要求适时改进。应用产权理论及COSO委员会的《内部控制--整体框架》报告对当前我国高校内部控制存在的问题进行分析，总结出以下几个方面的问题：
（一）控制环境方面
控制环境的因素具体包括：诚信的原则和道德价值观、评定员工的能力、董事会和审计委员会、管理哲学和经营风格、组织结构、责任的分配与授权、人力资源政策及实务。我国高校内部控制环境方面主要存在以下几个问题：高校组织结构本身存在的产权制度性缺陷、国家专门针对高校内部控制的法律法规尚不健全、高校内部控制观念淡薄、教学与行政关系处理不好、人力资源政策落后。
（二）风险评估方面
20世纪90年代末，高校自主权不断扩大，高校之间的竞争激烈，同时政府也鼓励高校做大做强，在这种大背景下，贷款搞基建成为高校中普遍存在的现象。由于高校缺乏有效的监督机制，在这股提倡高校做大做强的潮流中，很多高校完全忽视可能存在的财务风险，大量贷款搞基建，扩大招生规模。从财务意义上讲，很多高校已经出现了资不抵债，也就是我们说的破产的情况。这些盲目的贷款决策完全忽视了内部风险管理，缺乏对举债融资及还贷能力的科学性、合理性和可行性的论证，缺乏风险识别、风险预警和风险评估等风险防范措施。
（三）控制活动方面
控制活动是具体的控制方法。高校必须制定控制的政策及程序，并予以执行，以帮助高校负责人保证“为实现其控制目标的实现，其用以辨认并用以处理风险所必须采取的行动业已有效落实”。这些年来，高校出现许多违法案件后，主管部门及高校管理层开始重视内部控制。然而，这些重视并没有落实到行动上。高校管理还是习惯于行政指挥，家长制管理的现象到处都是。高校的人事管理、财务管理、设备管理、后勤管理、院系业务管理和招生管理等等，这些都是高校内部控制的重点对象。但是除了财务管理方面有些相应的内控政策外，其他管理环节都还没有相应的政策出台。也就是说，除了财务管理外，高校的其他管理活动基本处于管理者自己履行，自己监督的状态。上级给予高校管理层的职权大于他们开展业务的需要，或者缺乏对管理层权力的制约，而且包含了许多不相容职权，给了他们作案的机会。
（四）信息沟通方面
目前高校内部信息传播基本是通过传统的电话、文件、网站，或者更进一步的办公自动化系统来完成的。信息传播时一般不越级传播，也就是说高校负责人的信息指令传播到执行者时必须经过层层下发，而执行者在执行过程中出现问题时要将问题反馈给高校负责人同样也必须经过层层上传，所耗费的时间都是比较久的。这种传统的信息传播方式十分不利于高校内部各个管理层的沟通，当然也不利于高校内部控制的执行。
（五）监督方面
我国高校内部控制的监督主要有外部监督与内部监督两种形式。在外部监督方面，国家主要通过政府审计对高校内部控制系统的运行质量进行审查。但是，政府审计并不是每年都对高校进行审计，而是几年一次或者高校出现违法事件后才进行的。而且在审计时其侧重点往往是高校的会计核算情况，高校内部控制的构建及执行情况在现阶段并不受重视。在内部监督方面，主要是高校内部的审计部门对高校内部控制构建及执行情况进行的审计。而内部审计部门直接隶属于高校负责人，缺乏独立性。另一方面，内部审计在对高校进行审计时，其侧重点也跟外部监督一样，是高校会计核算情况及财务管理方面的问题，很少涉及内部控制的构建及执行问题。
三、我国高校内部控制框架的构建
构建我国高校内部控制框架，本文的具体思路是立足于当前我国高校内部控制存在的问题，借鉴COSO委员会的《内部控制--整体框架》报告和2008年5月财政部等五部委联合制定的《企业内部控制基本规范》，以西方现代产权理论为理论依据来构建一个适应我国高等教育发展规律的高校内部控制框架。
内部控制与产权关系密切，将内部控制置于产权理论之中进行思考和探讨，可以对内部控制有更为深刻的把握。江西财经大学的蔡吉甫教授认为：“一个完整的现代企业内部控制理论框架的内容构成在总体上应包括两个部分：一是内部控制基础理论，二是内部控制应用理论。内部控制基础理论是根本，它主要依据现代企业不完全契约的特征，运用产权理论，对内部控制存在的制度性原因、本质、对象、目标、内涵和功能等基础性问题进行研究，旨在为内部控制应用理论提供指导。内部控制应用理论则是对内部控制实践的总结，并对内部控制实践提供指导。”本文在构建高校内部控制框架时借鉴了以上观点，首先分析了我国高校内部控制的基础理论，而后阐述了内部控制应用理论，即具体框架的构建。
（一）我国高校内部控制的基础理论
内部控制基础理论是根本，主要研究的是内部控制存在的制度性原因、本质、对象、目标、内涵和功能等基础性问题。通过对这些基础性问题的研究，可以为内部控制的应用理论，即内部控制具体框架的构建提供指导。
（1）高校内部控制存在的制度性原因。鉴于高校与政府间不完全契约的特征，内部控制实际上是为了弥补这种契约的不完全性而产生的一个控制系统。全民将高校的管理经营权委托给政府，政府再将其委托给高校负责人，管理经营权经过细化和分工后，由高校负责人再逐级下放到各个处室、科室。由于这种委托关系的存在，需要有一个控制体系存在来监督、控制管理经营权的落实情况，高校内部控制也由此诞生了。
（2）高校内部控制的本质和对象。内部控制作为一种他律性行为，从某种意义上讲，是由控制者对被控制者行为制约的过程。因而，内部控制的主体通常是人，同时人也构成内部控制的客体。所以，内部控制主要是发生在人与人之间的经济关系活动。按照康芒斯对交易的分类，内部控制属于交易活动的第二类，即管理的交易。故从本质上来说，高校内部控制就是对高校内部、外部相关的产权变动及产权关系进行的控制活动。高校内部控制的对象也可以简单地概括为高校产权变动及由此形成的产权关系。
（3）高校内部控制的目标。高校内部控制的目标就是要通过对高校各契约主体的产权及其运动进行控制，达到节约高校运营成本、提高高校教学与科研成果生产效率的目的，为产权价值（即高校综合价值）在保值基础上的增值最大化或高校与政府间契约的有效履行创造一个基础性条件。
