A.1350B.-1350C.3150D.-3150
周转材料
知识目标
1.知道周转材料的核算范围
2.说出包装物核算涉及的账户
3.熟知包装物会计处理的规定
4.说出低值易耗品核算涉及的账户
5.熟知低值易耗品会计处理的规定
能力目标
1.会进行包装物的核算
2.会进行低值易耗品的核算
知识准备
工业企业的周转材料，是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持其原有形态不变、不确认为固定资产的材料。周转材料主要包括包装物和低值易耗品。按照储存和保管地点的不同，周转材料可分为库存和使用中两大类，其中库存周转材料按其是否已经使用过分为库存未用和库存已用。
一、包装物的核算
（一）包装物的概念及分类
包装物是指为了包装本企业商品、产品并随商品、产品的流转而储存的各种包装容器，如桶、箱、袋、瓶、坛、罐等。包装物按其用途不同，分为以下几类：
1.生产过程中用于包装商品、产品并构成商品、产品组成部分的包装物；2.随同商品出售不单独计价的包装物；
3.随同商品出售单独计价的包装物；
4.出租、出借给购货单位使用的包装物。
进行包装物核算时应注意以下几项不属于包装物核算范围：
1.各种一次性的包装用材料（如包装用的绳子、纸、铁丝、铁皮等），一般应作为“原材料”中的辅助材料核算。
2.用于储存和保管产品、材料而不准备对外出售的包装物，应当按照价值的大小、使用年限的长短，分别作为低值易耗品或固定资产核算。
3.单独列作企业商品、产品的自制包装物，应作为企业的“库存商品”核算。
（二）包装物的成本构成
包装物实际成本的构成与原材料相同。包装物的核算可以采用实际成本法也可以采用计划成本法进行核算。
（三）包装物按计划成本核算
1.账户设置
企业应当设置“周转材料——包装物”科目核算包装物计划成本的增减变动。该科目借方反映企业验收入库包装物的计划成本，贷方反映发出领用包装物的计划成本，余额在借方，表示企业期末库存包装物的计划成本。该科目应按照包装物的种类分别“在库”“在用”“摊销”进行明细核算。
2.外购包装物的核算
企业外购、自制包装物的核算与原材料的核算方法相同。
3.包装物发出的核算
（1）生产领用包装物。
生产领用包装物，应按照领用包装物的实际成本，借记“制造费用”或“生产成本”科目，按照领用包装物的计划成本，贷记“周转材料——包装物”科目，按照其差额，借记或贷记“材料成本差异”科目。
【例4-31】C公司对包装物采用计划成本核算，2013年11月生产产品领用包装物的计划成本为10000元，材料成本差异率为-4%。
借：生产成本9600
材料成本差异400
贷：周转材料——包装物10000
（2）随同商品出售不单独计价的包装物。
随同商品出售而单独计价的包装物，应按照其实际成本计入销售费用，借记“销售费用”科目，按其计划成本，贷记“周转材料——包装物”科目，按其差额，借记或贷记“材料成本差异”科目。
【例4-32】C公司2013年11月6日销售商品领用不单独计价包装物的计划成本为30000元，材料成本差异率为-1.5%。
借：销售费用29550
材料成本差异450
贷：周转材料——包装物30000
（3）随同商品出售单独计价的包装物。
随同商品出售单独计价的包装物，一方面反映其销售收入，计入其他业务收入；另一方面反映其实际销售成本，计入其他业务成本。
【例4-33】C公司2013年11月6日销售商品领用单独计价包装物计划成本8000元，销售收入10000元，增值税额为1700元，款项已存入银行。该包装物的材料成本差异率为2%。
①出售单独计价包装物：
借：银行存款11700
贷：其他业务收入10000
应交税费——应交增值税（销项税额）17000
②结转所售单独计价包装物的成本：
借：其他业务成本8160
贷：周转材料——包装物8000
材料成本差异160
（4）出租、出借给购货单位使用的包装物。
企业对于多余或闲置不用的包装物可用于出租或出借进行周转使用。
①出租或出借包装物在核算上的共同点是：
第一，核算内容都包括包装物价值的摊销、押金的收取与归还、报废时残料价值的处理等。
第二，摊销方法相同。一般企业的包装物和低值易耗品可以采用一次转销法和五五摊销法。
一次转销法是指在领用包装物时，按照领用部门的不同将其价值一次计入当期有关成本费用。领用时，借记“管理费用”“制造费用”“生产成本”等科目，按领用的实际成本贷记“周转材料——包装物”科目。这种方法主要适用于一次性领用数量不多、单位价值较低、使用期限较短、易损耗的包装物。
五五摊销法是指在领用时摊销包装物成本的50%，报废时再摊销另外50%，并设置“在库”“在用”“摊销”三个明细科目进行明细核算。在领用包装物时，按领用包装物的成本，借记“周转材料——包装物（在用）”，贷记“周转材料——包装物（在库）”；同时将包装物成本的50%按领用部门不同，借记“生产成本”“制造费用”“管理费用”等科目，贷记“周转材料——包装物（摊销）”科目。当包装物报废时，再根据包装物成本的另50%，借记“生产成本”“制造费用”“管理费用”等科目，贷记“周转材料——包装物（摊销）”；同时注销包装物的成本及其已摊销价值，借记“周转材料——包装物（摊销）”，贷记“周转材料——包装物（在用）”。这种方法主要适用于经常领用并且领用数量较均匀的包装物。
第三，收取的出租、出借包装物的押金，均借记“银行存款”等科目，贷记“其他应付款”科目；对于承租企业逾期未退的包装物没收的押金收入，应转入“其他业务收入”，即借记“其他应付款”科目，按不含税收入，贷记“其他业务收入”，按所含增值税，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”。根据“不含税收入=含税收入/（1+增值税税率）”，将含税收入计算成不含税收入，并据此计算增值税；另外，没收的逾期未退的包装物加收的押金收入则应计入“营业外收入”。
②出租或出借包装物在核算上的不同点是：
第一，发出包装物计入的有关费用不同，出租包装物的成本应计入“其他业务成本”，出借包装物的成本则计入“销售费用”。
第二，出租包装物要核算租金收入，并将不含税租金收入计入“其他业务收入”，将应收的增值税计入“应交税费——应交增值税（销项税额）”。而出借的包装物则没有租金收入。
第三，出租包装物报废的残值收入冲减“其他业务成本”，出借包装物报废的残值收入冲减“销售费用”。
【例4-34】A公司包装物的核算采用实际成本法，发出包装物采用一次摊销法。2013年11月出租包装物一批，成本40000元，收取押金50000元，每月租金收入5850元，经过一段时间后，对方退还押金，同时包装物报废，残料价值3000元。账务处理如下：
①领用时结转成本：
借：其他业务成本——出租包装物40000
贷：周转材料——包装物40000
②收到押金时：
借：银行存款50000
贷：其他应付款50000
③收到租金时：
借：银行存款5850
贷：其他业务收入5000
应交税费——应交增值税（销项税额）850
④退还押金时：
借：其他应付款50000
贷：银行存款50000
⑤包装物报废时：
借：原材料3000
贷：其他业务成本3000
二、低值易耗品
低值易耗品是指企业在生产经营活动过程中所必需的单位价值较低或使用年限较短、不能作为固定资产核算的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动用具及经营周转用的包装容器等。
低值易耗品可以多次参加生产经营活动而不轻易改变其实物形态，价值随使用不断转移到相关的成本、费用中去，并在使用过程中可能会发生修理费用，报废时可能会有一定的残值。从这些看，低值易耗品有固定资产的特性。但低值易耗品同时又具有品种多、数量大、价值较低、使用年限较短、容易损坏、收发频繁等特点。实务工作中，为了便于资产的实物管理，企业将不具备固定资产价值标准的器具、工具作为低值易耗品，单独设置“周转材料——低值易耗品”科目对其进行核算，并按低值易耗品的类别、品种、规格进行明细核算。
（一）低值易耗品的分类
作为存货核算和管理的低值易耗品，一般划分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品和其他用具等。
（二）低值易耗品的账务处理
为了反映和监督低值易耗品的增减变动及其结存情况，企业应当设置“周转材料——低值易耗品”科目，借方登记低值易耗品的增加，贷方登记低值易耗品的减少，期末余额在借方，通常反映企业期末结存低值易耗品的金额。低值易耗品等企业的周转材料符合存货定义和条件，按照使用次数分次计入成本费用。金额较小的，可在领用时一次计入成本费用，以简化核算，但为加强实物管理，应当在备查簿上进行登记。
采用分次摊销法摊销低值易耗品，低值易耗品在领用时摊销其账面价值的单次平均摊销额。分次摊销法适用于可供多次反复使用的低值易耗品。在采用分次摊销法的情况下，需要单独设置“周转材料——低值易耗品——在用”“周转材料——低值易耗品——在库”和“周转材料——低值易耗品——摊销”明细科目。
（三）低值易耗品的摊销
低值易耗品的摊销方法与包装物一样，一般企业采用一次转销法和五五摊销法，施工企业还可以采用分期（次）摊销方法。在实务工作中，针对不同情况的低值易耗品采用不同的摊销方法。
1.一次转销法
即在领用低值易耗品时，按照领用部门的不同将其价值一次计入当期有关成本费用。领用时，借记“管理费用”“制造费用”“生产成本”等科目，按领用的实际成本贷记“周转材料——低值易耗品”科目。报废低值易耗品时，将相关的残料价值冲减有关成本费用，借记“原材料”，贷记“管理费用”“制造费用”“生产成本”等科目。这种方法主要适用于一次性领用数量不多、单位价值较低、使用期限较短、易损耗的低值易耗品。
【例4-35】A公司低值易耗品采用实际成本法核算，发出低值易耗品采用一次转销法摊销。2013年11月车间领用一批价值3000元的低值易耗品。编制会计分录如下：
借：制造费用3000
贷：周转材料——低值易耗品3000
假设该低值易耗品报废，收回残料500元，作为原材料入库。编制会计分录如下：
借：原材料500
贷：制造费用500
2.五五摊销法
该方法在领用时一次摊销低值易耗品成本的50%，报废时再摊销另外的50%，并设置“在库”“在用”“摊销”三个明细科目进行明细核算。在领用低值易耗品时，按领用低值易耗品的成本，借记“周转材料——低值易耗品——在用”，贷记“周转材料——低值易耗品——在库”；同时将低值易耗品成本的50%按领用部门不同，借记“生产成本”“制造费用”“管理费用”等科目，贷记“周转材料——低值易耗品——摊销”科目。当低值易耗品报废时，再根据低值易耗品成本的另50%，借记“生产成本”“制造费用”“管理费用”等科目，贷记“周转材料——低值易耗品——摊销”；将相关的残料价值冲减有关成本费用，借记“原材料”，贷记“管理费用”“制造费用”“生产成本”等科目，同时注销低值易耗品的成本及其已摊销价值，借记“周转材料——低值易耗品——摊销”，贷记“周转材料——低值易耗品——在用”。这种方法主要适用于经常领用并且领用数量较均匀的低值易耗品。
【例4-36】D公司低值易耗品采用实际成本法核算，发出低值易耗品采用五五摊销法摊销。厂部管理部门领用一批劳保用品，价值共计10000元。报废时收回残料1000元，作为原材料入库。
（1）领用时，编制如下会计分录：
借：周转材料——低值易耗品——在用10000
贷：周转材料——低值易耗品——在库10000
借：管理费用5000
贷：周转材料——低值易耗品——摊销5000
（2）报废时，编制如下会计分录：
借：管理费用5000
贷：周转材料——低值易耗品——摊销5000
借：原材料1000
贷：管理费用1000
借：周转材料——低值易耗品——摊销10000
贷：周转材料——低值易耗品——在用10000
低值易耗品按计划成本法核算，方法同原材料的核算。
3.分次摊销法
分次摊销法是指按低值易耗品的预计使用期限或预计使用次数分次摊销其成本的方法。采用这种方法，其科目设置和核算同五五摊销法。此方法下低值易耗品按实际使用时间（次数）摊销其成本，使各期间摊销价值比较符合实际情况，但是操作起来还是比较麻烦。一般适用于价值较高、使用时间较长、使用情况相对稳定的施工企业周转材料。
