税务稽查基础知识
14.1 税务稽查概述
1.税务稽查的概念
稽查，通俗讲就是核对、检查。
总结我国多年来税务稽查工作的经验，参照国际上对税务稽查的普遍认识，结合《征管法实施细则》第九条第一款“稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处”精神，税务稽查应当是指税务机关的专业税务检查机构根据税收法律、法规和财务会计制度等规定，采取一定的手段，对有税收违法嫌疑的纳税人、扣缴义务人一定时期内履行纳税义务、扣缴义务及税法规定的其他义务等情况依法进行检查、处理和监督以促进税收秩序好转的全部活动，是一种税务执法行为。
（1）税务稽查的内涵可从以下6个方面进行理解
[1]税务稽查的主体必须是税务机关的专业检查机构，除此之外，税务机关的管理部门和征收部门所从事的检查活动都不应属于税务稽查的范畴。目前主要有总局及省（市、自治区）、地（市）、县（市）各级税务局设立的执行税务检查职能的稽查局。税务稽查的对象应该是有偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税等税收违法嫌疑的纳税人或扣缴义务人，没有税收违法嫌疑的纳税人或扣缴义务人则不是税务稽查的对象。税务稽查的客体必须是有税收违法嫌疑的纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务及税法规定的其他义务等涉税情况。税务稽查实施必须依照法定的程序进行。税务稽查的依据是具有法律效力的各种税收法律法规及有关国家财务会计制度等，其中税收法律法规是主要依据，它是税务机关实施检查、审理定性和作出结论的重要准绳。税务稽查的动机和目的必须是依据国家税收法律法规，查处偷税、骗税等税收违法行为，保障税收收入，促进依法纳税，保障税法的实施，从而促进税收秩序的好转。
（2）税务稽查的外延
从税务稽查的内涵可见，税务稽查与税务检查并非同一概念。在内涵上，税务稽查要比税务检查丰富得多，在外延上，税务稽查包含于税务检查之中，税务稽查仅仅是税务检查多种方式的其中一种。如果根据活动的动机和目的，把税务检查分为服务型、管理型和执法型三类的话，税务稽查应只能属于执法型检查。
由此可见，税务稽查的外延并不宽广，连征管部门的各种一般性检查就不应该属于税务稽查范畴。
随着我国社会主义法制化、民主化进程的加快，必须严格规范税务稽查的内涵和外延。我们不能随意去稽查一个没有违法嫌疑的纳税人和扣缴义务人。只有对按照规定程序科学筛选而来或依据举报、转办、交办以及情报交换而来的案件进行有计划的专业稽查，才是法律意义上的税务稽查。
另外，发票协查也属于税务稽查的范畴，是税务稽查的一种特殊形式。
2.税务稽查的职能
税务稽查的职能是指税务稽查活动所表现出来的固有功能。在社会主义市场经济条件下，税务稽查在税收征管体系中居于重要的位置，它的职能必须以反映税收职能为基本前提，充分体现依法治税的主导思想，达到规范征税、纳税双方行为，强化税收征管，保障国家财政收入的目的。其基本职能一般有监督、惩处、教育、收入四项。这些基本职能是一个有机统一的、不可割裂的完整体系，各种职能之间相互关联、相互依存，其中任何一种职能都离不开群体职能而孤立存在，且每一种职能的发挥，只有在稽查机构整体正规化运行的状态下才能得到体现。
（1）监督职能
税务稽查监督职能是指通过开展税务稽查工作实现对稽查对象履行涉税义务情况的全面掌握，促使纳税人、扣缴义务人依法、正确履行纳税义务或者扣缴义务等涉税义务的功能。
税务稽查的监督主要通过对其生产经营情况以及其他有关纳税、解缴税款情况的稽核、审查得到实现。因此，为使税务稽查的监督职能充分发挥，必须要在稽查的广度、力度和深度上下功夫，没有一定的稽查面，监督的范围就会很小，没有深度的稽查，就不可能形成有效的监督，进而不能做到有法必依，执法必严，稽查的力度就难以达到。一些纳税人之所以不怕大检查，原因就在于此。总之，为使监督职能有效发挥，就必须重视稽查的广度、深度、力度的有机结合。
（2）惩处职能
税务稽查惩处职能是指通过税务稽查对被发现的纳税人、扣缴义务人的税收违法行为依法作出税务处理，强制税收违法人员改正错误，并承担相应法律责任的功能。
税务稽查的惩处职能是税收的强制性和税务机关的行政处罚权在税务稽查中的集中体现。税收是国家以政权为后盾向纳税人强制征收的。税收的这种强制性体现在当纳税人不履行义务时必须受到制裁。如果税务机关在税务稽查中不能发现或发现了税收违法行为也不依法予以惩处，那么，税收的强制性就必然受到影响，久而久之，就会影响国家的整个财政基础。所以，我们应非常重视惩处职能的发挥，充分行使税务机关的行政处罚权，打击各类税收违法行为，维护税收秩序，确保财政收入。
（3）教育职能
税务稽查的教育职能就是通过税务稽查发挥其监督和惩处职能，查处税收违法行为，从反面教育当事人和其他纳税人依法履行税收义务的功能。
税务稽查的教育职能是由税务稽查的最终目的决定的。税务机关对公民履行纳税义务情况进行监督，对偷逃税行为予以惩处，或补税、罚款，或加收滞纳金，或没收非法所得，这都不是最终目的。监督、惩处的最终目的是为了教育纳税人依法纳税。同时，教育职能又是从监督和惩处职能中派生出来的，其效力来自监督和惩处职能。通过正面的税收宣传，提高纳税意识，这是一种手段，而通过惩处从反面教育纳税人，让纳税人直接感受到不依法纳税会受到制裁，教育的效果会更好。过去，税务机关对税务稽查职能重视不够，仅仅注意检查及惩处，未充分注意其教育职能，查补了事，从而影响了税务稽查效能的提高。
（4）收入职能
税务稽查的收入职能就是通过税务稽查不但能查处偷税、骗税等案件而查补大量税款，为国家挽回大量损失，更重要的在于“处理一个，教育一批，治理一片”，震慑了税收违法犯罪分子，教育了人民群众，维护了税收秩序，促使其他纳税人依法纳税，为组织收入奠定了基础。这就是税务稽查的收入职能。
3.税务稽查的形式
专业稽查是税务稽查的主要形式。它是在纳税人自查的基础上进行的，是为了解决纳税人由于思想认识不足或业务水平不高而自查深度不够的问题。按稽查对象的来源、检查内容的范围和稽查的目的，专业稽查分为日常性、专项性和专案性三种形式。
（1）日常稽查
日常稽查一般是指税务机关对纳税人申报和纳税情况进行的常规性检查，它是对通过计算机或人工筛选出来的检查对象进行的全面、综合性检查，其目的主要是为了全面掌握纳税人和扣缴义务人履行纳税义务的情况。这类稽查具有以下特点：
[1]稽查对象的来源是根据计算机或人工筛选产生的，一般不是由举报、转办或案中案带出来的。稽查的内容和范围是全面的，既有广度，又有深度。因此，这类稽查又常被称为审计型检查。稽查的目的是为了全面了解和掌握纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、代扣代缴或代收代缴和遵守税收征收管理制度的情况。检查时一般要事先通知纳税人及其他相关的被查对象。
（2）专项稽查
专项稽查是指对根据特定目的的要求挑选出来的行业或某类纳税人的某个方面或某些方面所进行的重点检查。这类检查明确规定了检查的时间、内容和区间，具有明显的强化管理目的。如：增值税专用发票的检查、商业企业增值税的检查、建筑行业营业税的检查等。这类稽查具有以下特点：
[1]稽查对象是根据特定目的而被挑选出来的。稽查的内容和范围侧重在某个方面或者某一类问题上，而不是全面的、综合的。稽查的目的是为了对税收征收或管理中问题比较突出、典型的某个方面或某些方面予以揭露，以加强这些方面的税收征收管理工作。稽查的时间和所属期间是特定的。
（3）专案稽查
专案稽查是指根据对公民举报、上级或其他部门交办、转办的以及前两类检查中发现的重大税务案件进行的检查。这类案件具有以下特点：
[1]稽查对象是由公民举报的、上级领导交办的或其他部门转办的、国际情报交换的，也有是在日常稽查或专项稽查中发现的。稽查的内容和范围一般是指明的线索。稽查的直接目的是查处举报、交办、转办、情报交换中所列举的违法行为。这类案件往往需要专门组织力量进行稽查。
4.税务稽查的内容
现阶段，税务稽查的主要内容是依照国家税收法律法规检查纳税人、扣缴义务人履行纳税义务及税法规定的其他义务的情况，查处税务违法行为，维护正常的税收秩序，促进依法纳税，保障国家财税收入，保证国家新税制的实施。
税务稽查的内容可分为基本内容和按征税对象稽查的具体内容两个部分。有关征税对象的检查，由于不同的征税对象都有各自经济活动的特点，因此稽查的具体内容和重点是不相同的，这些将在以后各章节介绍。这里主要介绍税务稽查的基本内容。
（1）检查纳税人和扣缴义务人执行国家税收法规的情况
国家的税收法规是根据党的路线、方针、政策制定的，是国家对社会经济生活进行宏观调控的重要手段，具有法律效力，纳税人必须遵照执行。纳税人只有依法纳税的义务，不能有偷、逃、骗税的行为。因此，在进行税务检查时，应通过对纳税人的账簿、报表和凭证的检查，侧重检查纳税人执行税收政策法令的情况。如：纳税人是否遵守纳税规定，正确履行了纳税义务；是否执行了税法规定的纳税期限和缴纳税款的办法；申报的减免税是否符合税法规定等等。如果纳税人有违反税收法规的行为，构成偷税甚至骗税的，应按《征管法》的有关规定，予以处理处罚，确保国家税收收入及时足额地顺利实现。
（2）检查纳税人遵守财务会计制度和财经纪律的情况
财务会计制度和财经纪律是企业财务收支活动的准则，也是国家对微观经济活动实行统一管理和监督的手段，必须严格遵照执行。因此，进行税务检查时，要了解企业经营活动是否合法，账簿设置是否科学，记账、算账、报账制度是否健全，账务记录是否真实；核算上有无任意扩大成本费用开支范围和标准，有无乱挤乱摊成本、任意压低抬高价格等情况；在利润分配上，有无弄虚作假，多摊、多留、多分、多占等侵犯国家和人民利益的行为，以监督纳税人严格遵守财务会计制度，严肃财经纪律。
（3）了解纳税人生产经营管理和经济核算情况
纳税人生产经营管理和经济核算质量的高低，直接关系到纳税人经济效益的好坏，进而影响到税源的丰欠。因此，税务稽查不应只限于查补税款，还应深入了解企业的生产经营管理和经济核算情况。如：了解企业计划管理、生产管理、物资管理和劳动管理等方面的情况；了解企业产、供、销各个环节是否端正通顺，等等。通过税务稽查，要能提出改进意见和措施，帮助纳税人建立健全财务制度，改善经营管理，加强经济核算，更好地促进生产发展，提高经济效益，大力培植税源。
（4）检验税收征收管理制度和税法的执行情况
税收收入是通过税收征收管理活动组织征收上来的。在征收管理制度的执行过程中，税务人员能不能严格按照税法办事，直接关系到税收收入任务能否及时、足额地完成。如：对纳税人是否及时办理税务登记，有无提醒纳税人按时报送所采用的财务会计制度和财务会计处理办法，对纳税人的纳税申报是否对照税法规定认真审核，有无不按税法规定的程序和权限随意批准缓缴、减免税。对税务机关是否依法办事、严格执行税收征收管理制度，不仅影响税收收入的实现，而且影响到税务机关的社会形象。因此，通过税务稽查，不仅要检查纳税人遵守税收法规的情况，而且要检验税务机关执行税收征收管理制度和税法的情况，这有利于加强税务机关的自身建设，改善征收管理，提高服务质量。
5.税务稽查的原则
（1）坚持以法治税原则
坚持以法治税是税务部门做好税收工作的永恒主题，以法治税是依法治国的重要组成部分。在税务稽查过程中，要达到税务稽查的目的，只有始终坚持以法治税的原则，以税收法律法规为准绳，以国家有关经济政策和财务制度为依据，严格执法，依法行政，过罚相当，不能畸轻畸重。既要充分行使《征管法》赋予税务机关的检查权力，又要严格执行《征管法》对税务机关执法行为的监督制约。依法稽查，以法治税，有法必依，执法必严，在法律面前人人平等，依法制裁税务违法者，以保证税法的严肃性和各项税收政策的贯彻执行。
（2）坚持依法独立原则
税务稽查机构作为税收领域的执法队伍，必须依法独立稽查。第一，税务稽查机构依照国家有关法律、法规和税收政策以及税务稽查管理办法行使职权。在运用税收法律、法规时不受其他权力的支配，也不容其他权力干涉和阻挠。在税务稽查执法过程中，它只接受国家权力机关和行政监察以及司法机关的法律监督。第二，税务稽查执法权只能由具备税务行政执法主体资格的专门税务稽查机构来行使。行使税务稽查执法权时，实行行政首长负责制，如税务稽查执法活动的具体部署、步骤、重点，一般都是由税务稽查机构行政首长根据管辖范围内的实际情况决定。目前，要彻底纠正“以权代法”，“以言代法”等有法不依、执法不严、违法不究的状况。要以大力排除种种干涉和阻挠税务稽查机构依法独立行使税务执法权的越权行为及思想障碍，确保税务稽查机构能依法独立行使执法权。各级税务稽查机构或上级税务机关要鼓励具体办案人员发挥主观能动性，依照法律独立、出色地完成各项任务。当办案遇到外界干扰时，应积极采取措施，帮助排除。对敢于坚持原则、秉公执法的税务稽查人员，要坚决予以支持和保护。
（3）坚持专业分工和监督制约原则
《征管法》第11条规定，税务机关负责征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约。《征管法实施细则》第九条又规定，稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。分工制约原则，是加强税收法制建设，规范税收执法的要求；是提高税务稽查效率，做好税务稽查工作的要求；也是社会经济发展的要求。税收征管向专业化、规范化、信息化方向发展，同时税务稽查也要求进行专业化分工和相互制约。特别是专门负责税务检查的稽查机构，更要按照稽查的程序和分工，互相配合、互相制约，以保证准确、有效地进行税收法律法规的贯彻实施。
税务稽查实行分工制约原则既是必要又是可能的。税收征管改革的推行，机构的调整，税务稽查机构加强，税务稽查队伍扩大，为税务稽查内部按职能实行专业化分工从人员、机构上创造了条件。税务稽查从单一的查案向选案、查案、审理、执行等多环节的理论拓展，为实行相对独立的分工和制约的税务稽查提供了理论依据。
（4）坚持规范、合理、高效原则
首先，税务稽查必须坚持规范原则，依照法定权限和程序开展，正确运用税收法律法规进行检查和处理。其次，税务稽查还要坚持合理原则，税法具有刚性，在执行中不能任意处置，但税务机关在检查中还是要掌握一个合理的尺度，例如，不能在较短时间内对同一纳税人反复多次检查。再次，税务稽查要坚持高效原则，方便、及时发现和打击税收违法行为，并尽可能降低检查成本。随着经济的发展，偷、逃税分子装备越来越精良和先进，手段越来越狡猾和隐蔽，如利用增值税专用发票违法犯罪的案件，就有作案快、逃跑快、销赃快、毁灭罪证快的特点，这就更加要求税务稽查办案人员发挥积极性、主动性，善于在每一环节抓住战机，迅速及时，以快制胜。从发现案件到立案调查，从采取措施保全税款和收集证据，都应当积极主动，反应迅速，行动果断，以快制胜，不给违法分子以串供和隐匿、销毁、转移证据的机会。
（5）坚持实事求是原则
税务机关同纳税人是矛盾的统一体，税务执法既要保证国家财政收入，又要维护纳税人的合法权益。因此，税务稽查必须坚持一切从实际出发，实事求是的原则。稽查中发现的问题，必须认真负责地查清各种情况，把各类数据核准，既不扩大，也不缩小。同时，要认真分析各种原因，分清是制度不健全，还是责任过失；是核算差错，还是有意偷税；是惯常的还是偶发的。调查取证时，必须查明事实真相，做到事实清楚，证据确实充分，数据翔实准确、资料齐全，要按照证据的本来面目，如实地去了解它，搜集它，不能先入为主，带着框框；不能牵强附会，不允许以个人的主观臆断、或迎合某种需要、或屈服于外界的压力而随意取舍，更不允许歪曲事实、弄虚作假。调查取证要全面，对某些复杂的问题反复查证、多方核实，取得确切可靠的证据。对于定案的资料，要认真听取被查对象的意见，有异议的必须反复查证落实，据实结案。定性定量处理要公正无私，坚持宽严适度。实事求是地处理案件，不仅要求我们掌握案件的基本事实依据，而且要求正确地领会某一具体政策，这就有一个用什么方法分析研究材料，以及如何对事物进行科学判断的问题。
总之，税务稽查不仅要有求实的态度，还要注意运用辩证法全面客观地分析看待事物，力求结论符合客观实际。
（6）坚持群众路线原则
税务稽查必须依靠人民群众，加强与司法机关及其他有关部门的联系和配合。坚持群众路线原则，这是我国税收工作成功的经验。在过去的工作中，经过税务机关与有关部门、社会各界群众的共同努力，税收环境得到了改善，但其深度、广度仍不能适应日趋激烈的偷税与反偷税、骗税与反骗税斗争的需要。因此群众路线原则要向其深度和广度拓展。
