3.应纳税所得额的基本规定
《企业所得税暂行条例》第四条规定，纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额。
纳税人应纳税所得额的计算，要以权责发生制为原则。
纳税人下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额：
（1）以分期收款方式销售商品的，可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现。
（2）建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过一年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现。
（3）为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过一年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。
3.应纳税所得额的计算公式
根据应纳税所得额的基本规定，应纳税所得额的公式可以写为：
应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额
具体可以按照以下公式计算：
应纳税所得额=利润总额±税收调整项目金额
计算利润总额时，不同行业企业有所差别，具体可按照各行业会计制度规定计算。
（1）商品流动企业利润总额的计算公式
利润总额=营业利润+投资收益+营业外收入-营业外支出
其中：
营业利润=主营业务利润+其他业务利润-管理费用-财务费用-营业费用-汇兑损失
主营业务利润=商品销售利润+代购代销收入
其他业务利润=其他业务收入-其他业务支出
商品销售利润=商品销后收入-销售折扣与拆让-商品销售成本-经营费用。
商品销售税金及附加
（2）工业企业利润总额的计算公式
利润总额=营业利润+投资收益+营业外收入-营业外支出
其中：
营业利润=产品业务利润+其他业务利润-管理费用-财务费用-营业费用
产品销售利润=产品销后收入-产品销售成本-产品销售费用-产品销售税金及附加
其他业务利润=其他业务收入-其他业务支出
纳税人在计算应纳税所得额时，其财务、会计处理办法同国家有关税收的规定有抵触的，应当按照国家有关税收的规定计算纳税。纳税人不得漏计或重复任何影响应纳税所得额的项目。
4.预缴及汇算清缴所得税的计算
企业所得税实行按年计征、分期预缴、年终汇算清缴、多退少补的办法。其应纳所得税额的计算分为预缴所得税额计算和年终汇算清缴所得税额计算两部分。
（1）按月（季）预缴所得税的计算方法
纳税人预缴所得税时，应当按纳税期限内应纳税所得额的实际数预缴；按实际数预缴有困难的，可按上一年度应纳税所得额的1/12或1/4预缴，或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所得税。省级税务机关按照纳税人应缴企业所得税税额的大小，制定确定预缴期限的具体税额标准，并报国家税务总局备案；实行核定征收的纳税人，预缴期限应一致；同一省份的国、地税局确定预缴期限的具体税额标准应尽量统一。
预缴税款的计算公式为：
应纳所得税额=月（季）应纳税所得额×33%
上年应纳税所得额×1/12（或1/4）×33%
（2）年终汇算清缴的所得税的计算方法
全年应纳所得税额=全年应纳税所得额×33%
多退少补所得税额=全年应纳所得税额-月（季）已预缴所得税额
企业所得税税款应以人民币为计算单位。若所得为外国货币的，应当按照国家外汇管理机关公布的外汇汇率折合人民币缴纳。
【例】某企业2004年全年应税所得额400万元。2005年企业经税务机关同意，每月按2004年应纳税所得额的1/12预缴企业所得税。2005年全年实现利润经调整后的应纳税所得额为600万元。计算该企业2005年每月应预缴的企业所得税；年终汇算清缴时应补缴的企业所得税。
2005年1～12月每月应预缴所得税额为：
应纳税额=400÷12×33%≈11（万元）
2005年1～12月实际预缴所得税额为：
实际预缴额=11×12=132（万元）
2005年全年应纳所得税税额为：
应纳税额=600×33%=198（万元）
年终汇算清缴时应补缴所得税额为：
应补缴所得税额=198-132=66（万元）
5.核定征收应纳税额的计算
为了加强企业所得税的征收管理，对部分中小企业采取核定征收的办法，计算其应纳税额。根据《税收征收管理法》、《企业所得税暂行条例》及其实施细则的有关规定，核定征收企业所得税的有关规定如下：
（1）核定征收企业所得税的适用范围
纳税人具有下列情形之一的，应采取核定征收方式征收企业所得税：
[1]依照税收法律法规规定可以不设账簿的或按照税收法律法规规定应设置但未设置账簿的。只能准确核算收入总额，或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算的。只能准确核算成本费用支出，或成本费用支出能够查实，但其收入总额不能准确核算的。收入总额及成本费用支出均不能正确核算，不能向主管税务机关提供真实、准确、完整纳税资料，难以查实的。账目设置和核算虽然符合规定，但并未按规定保存有关账簿、凭证及有关纳税资料的。发生纳税义务，未按照税收法律法规规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。
（2）核定征收的办法
核定征收方式包括定额征收和核定应税所得率征收两种办法，以及其他合理的办法。
[1]定额征收，是指税务机关按照一定的标准、程序和方法，直接核定纳税人年度应纳企业所得税额，由纳税人按规定进行申报缴纳的办法。核定应税所得率征收，是指税务机关按照一定的标准、程序和方法，预先核定纳税人的应税所得率，由纳税人根据纳税年度内的收入总额或成本费用等项目的实际发生额，按预先核定的应税所得率计算缴纳企业所得税的办法。
实行核定应税所得率征收办法的，应纳所得税额的计算公式如下：
应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率
应纳税所得额=收入总额×应税所得率
或：应纳税所得税=成本费用支出额÷（1-应税所得率）×应税所得率
6.境外所得税抵免和应纳税额的计算
根据《企业所得税暂行条例》及实施细则规定，纳税人来源于我国境外的所得，在境外实际缴纳的所得税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中抵免。但抵免限额不得超过其境外所得按我国企业所得税规定计算的应纳税额。具体内容包括：
（1）可抵免的外国税收范围
可抵免的外国税收，必须是纳税人就来源于境外的所得在境外实际缴纳了的所得税税款，不包括减免税以及纳税后又得到补偿或由他人代替承担的税款。
（2）税收限额抵免法
[1]限额抵免的计算方法。税收的限额抵免是，纳税人的境外所得依据我国《企业所得税暂行条例》及实施细则的有关规定，扣除取得该项所得应摊计的成本、费用及损失后，所得出应税所得额按规定税率计算出的应纳税额。该税收抵免限额应当分国（地区）不分项计算。计算公式为：
税收抵免限额=境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某国的所得额÷境内、境外所得总额
按照现行企业所得税年度纳税申报表的相关规定，从境外取得的税后投资收益，应先将其还原后计入企业的应纳税所得总额，一并计算应纳税额。然后将境外应抵扣的已纳税额从当年应纳税额中扣除。
【例】某企业上年年度境内所得为800万元，同期从境外某国分支机构取得税后收益140万元，在境外已按30%的税率缴纳了所得税。该企业适用税率为33%。计算该企业本年度应缴纳入库的所得税额。
解：
境外收益应纳税所得额=140÷（1-30%）=200（万元）
境内、外所得应纳税总额=（800+200）×33%=330（万元）
境外所得税扣除限额=330×[200÷（800+200）]=66（万元）
境外所得实际缴纳所得税=200×30%=60（万元），小于扣除限额66万元。
境外所得应抵扣的已纳所得税额为60万元。
本年度该企业应缴纳企业所得税=330-60=270（万元）
[2]抵免不足部分的处理。纳税人来源于境外所得实际缴纳的所得税款，如果低于按规定计算出的扣除限额，可以从应纳税额中如数扣除其在境外实际缴纳的所得税税款；如果超过扣除限额，其超过部分不得在本年度作为税额扣除，也不得列为费用支出，但可以用以后年度税额扣除不超过限额的余额补扣，补扣期限最长不得超过5年。
（3）税收定率抵免法
企业从境外取得的所得可以不区分免税或非税项目，统一按境外应纳税所得额16.5%的比例计算扣除。
（4）盈亏弥补
企业境外业务之间的盈亏可以相互弥补，但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补。企业境外业务之间的盈亏可以相互弥补，是指同一个国家的不同机构或项目的盈亏，而不是不同国家之间的盈亏。
7.从被投资方分回税后利润（股息）应纳税额的计算
企业在国内投资、联营取得的税后利润，由于接受投资或联营企业已向其所在地税务机关缴纳了企业所得税。因此，对于投资方或参营方分得的税后利润（股息），一般不再征税。但如果涉及地区间所得税适用税率存在差异，则纳税人从其他企业分回的已经缴纳企业所得税的利润（股息），其己缴纳的税额需要在计算本企业所得税时予以调整。其调整方法为：
（1）如果投资方企业所得税税率低于被投资企业的，不退还所得税。按现行规定，投资方先将分回的投资收益还原为应纳税所得（或称税前利润）计入收入总额。然后在计算应纳税所得额时，作免予补税的投资收益扣除。
（2）如果投资方企业所得税税率高于被投资企业的，按现行规定，投资方企业分回税后投资收益时，先按规定将其还原为应纳税所得额（或称税前利润）计入收入总额，计算应缴纳的企业所得税额。然后将在被投资企业已缴纳的企业所得税税额予以抵扣。计算公式为：
[1]来源于被投资企业的应纳税所得额=投资方分回的税后收益÷（1-被投资方适用税率）
[2]被投资方已缴税款抵扣额=来源于被投资企业的应纳税所得额×被投资方适用税率
上述公式中，所谓“被投资方适用税率”，是指被投资方计算缴纳企业所得税时，使用的实际税率（不包括享受免、减税因素）；公式中，所谓“被投资方适用税率”，是指被投资方适用的按税法规定的法定税率，如经济特区和沿海开放城市分别适用15%和24%的税率。纳税人（被投资方）按税法规定享受的定期减免税优惠，在投资方作计税调整时，可参照饶让原则，视为被投资方已缴税款予以抵扣。
（3）如果投资方企业与被投资企业的适用税率一致，则从被投资企业分回的税后收益不予补税；如果由于被投资企业享受定期税收优惠而实际执行税率低于投资方企业的，则投资方从被投资企业分回的税后收益也不再补税。
（4）中方企业单位从设在经济特区、上海浦东新区、经济技术开发区、开放区等******批准的特定区域（不包括高新技术产业开发区）的中外合资企业分回的税后利润，凡该中外合资企业适用15%或24%所得税税率的，中方企业应按规定计算补税。
8.清算所得应纳税额的计算方法
纳税人依法进行清算时，其清算终了后的清算所得，应当依照企业所得税条例规定缴纳所得税。清算所得是指纳税人清算时的全部资产或者财产扣除清算费用、损失、负债、企业未分配利润、公益金和公积金后的余额，超过实缴资本的部分。
具体计算方法如下：
全部清算财产变现损益=存货变现损益+非存货资产变现损益+清算财产盘盈
净资产或剩余财产=全部清算财产变现损益-应付未付职工工资、劳动保险费等-清算费用-拖欠的各项税金-尚未偿付的各项债务-收取债权损失+偿还负债的收入
清算所得=净资产或剩余财产-累计未分配利润-税后提取的各项基金结余-企业的资本公积金-盈余公积金+法定财产估价增溢+接受捐赠的财产价值+企业的注册资本金
清算所得应纳税额=清算所得×适用税率
【例】某企业因经营管理不善，严重亏损，于本年4月底宣布破产，实施解散清算。经过清算，该企业存货变现损益1000万元，清算资产盘盈150万元，应付未付职工工资200万元，偿还负债收入400万元，发生清算费用30万元，企业累计未分配利润120万元，企业注册资本金1000万元。试计算该企业清算时应缴纳的企业所得税。
解：清算所得=1000+150-200-30+400-120-1000=200（万元）
应缴纳所得税额=200×33%=66（万元）
9.生产经营不满一年税额的计算
纳税人生产经营不满一年的，按照实际经营期间的应纳税所得额和规定的计算公式计算；经营期不满一个月的，按一个月计算。
10.适用照顾税率的企业应纳所得税额的计算
（1）第一种方法
全年应纳税所得额=当月累计应纳税所得额×（全年月份÷累计经营月份）
全年应纳所得税额=全年应纳税所得额×适用税率
当月累计应纳所得税额=全年应纳所得税额×（累计经营月份÷全年月份）
本月应纳所得税额=当月累计应纳所得税额-上月累计已缴所得税额
（2）第二种方法
全年应纳税所得额=当月（或季末）累计应纳税所得额×（全年月份÷累计经营月份）
当月（或季末）应纳税所得额适用税率按下列方法确定：
[1]计税所得额在10万元（不含）以上的，所得税率为33%。
[2]计税所得额在10万元（含）以下的，所得税率减为27%。
[3]计税所得额在3万元（含）以下的，所得税率为18%。
本月（或本季）累计应纳所得税额=当月（或季末）累计应纳税所得额×
当月（或季末）应纳税所得额适用税率
6.3 税前扣除项目
1.税前扣除项目的范围
《企业所得税暂行条例》第四条规定纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额。准予扣除项目是纳税人每一纳税年度发生的与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的成本、费用、税金和损失。
（1）成本
成本是指纳税人销售商品（产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等）、提供劳务、转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。纳税人必须将经营活动中发生的成本合理划分为直接成本和间接成本。直接成本是指可根据有关会计凭证、记录直接计入有关成本计算对象或劳务的经营成本中的直接材料、直接人工等。间接成本是指多个部门为同一成本对象提供服务的共同成本，或者同一种投入可以制造、提供两种或两种以上的产品或劳务的联合成本。间接成本必须根据与成本计算对象之间的因果关系、成本计算对象的产量等，以合理的方法分配计入有关成本计算对象中。
[1]成本内容。外购存货的实际成本包括购货价格、购货费用和税金，计入存货成本的税金是指购买、自制或委托加工存货发生的消费税、关税、资源税和不能从销项税额中抵扣的增值税进项税额。纳税人自制存货的成本包括制造费用等间接费用。成本计价方法。纳税人的各种存货应以取得时的实际成本计价。各项存货的发出或领用的成本计价方法，可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、计划成本法、毛利率法或零售价法等。纳税人采用计划成本法或零售价法确定存货成本或销售成本，必须在年终申报纳税时及时结转成本差异或商品进销差价。
纳税人的成本计算方法、间接成本分配方法、存货计价方法一经确定，不得随意改变，如确需改变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。
（2）费用
费用是指纳税人每一纳税年度发生的可扣除的营业费用、管理费用和财务费用，已计入成本的有关费用除外。
[1]营业费用是应由纳税人负担的为销售商品而发生的费用，包括广告费、运输费、装卸费、包装费、展览费、保险费、销售佣金（能直接认定的进口佣金调整商品进价成本）、代销手续费、经营性租赁费及销售部门发生的差旅费、工资、福利费等费用。
从事商品流通业务的纳税人购入存货抵达仓库前发生的包装费、运杂费、运输存储过程中的保险费、装卸费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用等购货费用可直接计入营业费用。如果纳税人根据会计核算的需要已将上述购货费用计入存货成本的，不得再以营业费用的名义重复申报扣除。
从事房地产开发业务的纳税人的营业费用还包括开发产品销售之前的改装修复费、看护费、采暖费等。
从事邮电等其他业务的纳税人发生的营业费用已计入营运成本的不得再计入营业费用重复扣除。
[2]管理费用是纳税人的行政管理部门为管理组织经营活动提供各项支援性服务而发生的费用。管理费用包括由纳税人统一负担的总部（公司）经费、研究开发费（技术开发费）、社会保障性缴款、劳动保护费、业务招待费、工会经费、职工教育经费、股东大会或董事会费、开办费摊销、无形资产摊销（含土地使用费、土地损失补偿费）、矿产资源补偿费、坏账损失、印花税等税金、消防费、排污费、绿化费、外事费和法律、财务、资料处理及会计事务方面的成本（咨询费、诉讼费、聘请中介机构费、商标注册费等），以及向总机构（指同一法人的总公司性质的总机构）支付的与本身营利活动有关的合理的管理费等。除经国家税务总局或其授权的税务机关批准外，纳税人不得列支向其关联企业支付的管理费。
总部经费，又称公司经费，包括总部行政管理人员的工资薪金、福利费、差旅费、办公费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销等。
[3]财务费用是纳税人筹集经营性资金而发生的费用，包括利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费以及其他非资本化支出。
（3）税金及损失
[1]税金是指纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、资源税、土地增值税、关税、城市维护建设税、教育费附加等主营业务税金及附加，以及发生的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等可以扣除。企业缴纳的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等，已经计入管理费中扣除的，不再作销售税金单独扣除。企业缴纳的增值税因其属于价外税，故不在扣除之列。损失是指纳税人生产、经营过程中的各项营业外支出、已发生的经营亏损和投资损失，以及其他损失。
在确定纳税人的扣除项目时，应注意以下两个问题：企业在纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得转移以后年度补扣；纳税人的财务会计处理与税法规定不一致的，应依照税收规定予以调整，按税法规定允许扣除的金额，准予扣除。
2.税前扣除项目的原则
除税收法规另有规定者外，税前扣除的确认一般应遵循以下原则：
（1）权责发生制原则
权责发生制原则是指纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。即凡是本期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论其款项是否已经收付，都应作为当期的收入和费用处理；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，都不应作为当期的收入和费用。
（2）配比原则
即纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报扣除。纳税人某一纳税年度应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣除。配比原则主要是防止纳税人在不同的纳税期间利用提前或滞后申报扣除费用，任意调剂各年度应纳税所得。
（3）相关性原则
纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关。即计算应纳税所得额时准予扣除的项目是指纳税人取得收入相关的成本、费用和损失。
（4）确定性原则
确定性原则即纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。如果可扣除的费用支出额或相应的债务额无法准确确定，一般情况下税法不允许按估计的支出额扣除。
（5）合法、合理性原则
合法性是指不管费用是否实际发生或合理与否，如果是非法支出，不符合税法的有关规定，即使按财务会计法规或制度规定可以作为费用，也不能在企业所得税税前扣除。
合理性原则要求纳税人可扣除费用的计算和分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。真实性的首要条件，除税法规定的加计费用扣除外，任何费用，除非确属一经真实发生，否则申报扣除就可能被认定为偷税行为；任何不实际发生费用，也就没有必要继续判断其合法性与合理性。纳税人申报扣除的任何费用必须能够提供证明和确属已经实际发生的“足够”的“适当”凭据。
税前扣除的费用在真实、合法的基础上必须符合合理性的要求。合理性是指费用是正常的和必要的，计算和分配方法应该符合一般的经营常规和会计惯例，如果费用的发生既是为了经营目的，又是为了投资者个人目的，既与经营活动有关，又与非经营活动有关，就必须进行合理分配。
合法和合理是纳税人经营活动中发生的费用支出可以税前扣除的主要条件和基本原则。
3.税前扣除项目的分类
企业所得税税前扣除项目较多，除本节提到的成本、费用、税金及损失外，还有一些其他扣除项目。按照计算扣除额的管理权或自主程度分为3类：
（1）可据实税前扣除项目。
（2）限定标准的税前扣除项目。
（3）经税务机关批准后的税前扣除项目。
4.不准予扣除的项目
（1）资本性支出
指纳税人购置、建造固定资产和对外投资的支出。
（2）无形资产受让、开发支出
指纳税人购置或自行开发无形资产所发生的费用不得直接扣除。但无形资产开发支出未形成资产的部分准予扣除。
（3）违法经营的罚款和被没收财物的损失
指纳税人生产经营违反国家法律、法规和规章，被有关部门处以罚款，以及被没收财物的损失。
（4）各项税收的滞纳金、罚款和罚金
是指纳税人违反税收法规，被税务机关处以的滞纳金、罚款，以及被司法机关处以的罚金。
（5）自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分
指纳税人参加保险之后，因遭受自然灾害或事故而由保险公司给予的赔偿。
（6）超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性的捐赠。
（7）各种赞助支出
指各种非广告性质的赞助支出。
（8）与取得收入无关的其他各项支出
指除上述各项支出之外，与本企业取得收入无关的各项支出。
6.4 企业所得税的申报与缴纳
1.企业所得税的缴纳方法与纳税期限
企业所得税实行按年计算、分月或分季预缴、年终汇算清缴、多退少补的征纳办法。具体纳税期限由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小，予以核定。
纳税人应当在月份或者季度终了后15天内，向其所在地主管税务机关报送会计报表和预缴所得税申报表；并在规定的纳税期限内预缴所得税。预缴方法一经确定，不得随意改变。对于纳税的境外投资所得，可以在年终汇算时清缴。纳税人在纳税年度内，无论是盈利或亏损，均应按规定的期限办理纳税申报。
纳税人进行清算时，应当在进行工商注销登记之前，向当地主管税务机关进行所得税申报。
企业所得税的年终汇算清缴，在年终后4个月内进行。纳税人应在年度终了后45日内，向其所在地主管税务机关报送会计决算报表和所得税申报表，办理年终汇算。少缴的所得税税款，应在下一年度内补缴；多预缴的所得税税款，可在下一年度抵缴。
企业所得税的清缴，由纳税人自行计算年度应纳税所得额和应缴所得税额，根据预缴税款情况，计算全年应缴纳税额，并填写纳税申报表，在税法规定的申报期内向税务机关进行年度纳税申报，经税务机关审核后，办理结清手续。
2.企业所得税的纳税年度
企业所得税的纳税年度，自公历1月1日起至12月31日止。纳税人在一个纳税年度的中间开业，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。纳税人清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。
3.企业所得税的纳税地点
除国家另有规定外，企业所得税由纳税人向其所在地主管税务机关缴纳。“所在地”是指纳税人的实际经营管理所在地。企业注册地与实际经营管理地不一致时，以实际经营地为纳税地点。
实行分税制后，由于企业所得税按产权归属关系分级缴库，对跨地区经营的独资企业也应原则上按属地征收原则，由其经营管理所在地主管税务机关就地征收入库，不再回原地缴纳。有关具体规定：
（1）联营企业、股份制企业实行先税后分原则，在其经营所在地就地纳税。
（2）铁路运营、民航运输、邮电通信企业，分别由铁道部、民航总局、邮电部于北京集中缴纳所得税。
铁道部直属运输企业2001年度由铁道部在北京集中缴纳企业所得税。2002年以后缴纳企业所得税办法另行规定。
铁道部直属运输企业是指其资本100%由铁道部投资和管理的铁路局、铁路分局、铁路站段、中铁集装箱运输中心、中铁特货运输中心、中铁建设开发中心，具体范围由铁路局、铁路分局、中心所在地省级国家税务局确定。其他非运输企业不得实行集中缴税办法，应就地缴纳企业所得税。
集中纳税的铁路局、铁路分局、铁路站段、中心，因改组改制变为非100%投资企业的，经所在地省级国家税务局确认后，从股权发生变化的年度起，就地缴纳企业所得税。
（3）中国工商银行、中国农业银行、中国建设银行、中国银行、中国投资银行、中国交通银行分别由总行于北京集中缴税。
（4）中国人民保险公司分别由总公司、省分公司于总、分公司所在地集中缴税。
（5）地方农垦企业及其所属的企业、事业单位从1999年开始，以独立经济核算的企业或事业单位为纳税人，就地缴纳企业所得税。
（6）农牧、渔业、农机、气象等企业、事业单位仍以独立经济核算的企业或事业单位为纳税人，就地缴纳企业所得税。
（7）国税函[2006]196号明确：自2005年起，中国石油天然气股份有限公司宁夏炼化分公司、中国石油天然气股份有限公司庆阳炼化分公司、中国石油天然气股份有限公司华中天然气销售分公司和中国石油天然气股份有限公司管道华中输气分公司纳入合并纳税范围，按照年度应纳所得税额的60%就地预缴企业所得税。
4.汇总（合并）缴纳企业所得税的管理
汇总纳税是指汇缴成员企业和单位按照有关规定计算出应纳税所得额（或亏损额），由其总机构或规定的纳税人（简称汇缴企业和单位，下同）汇总缴纳所得税的办法。
国家税务总局印发《关于进一步加强汇总纳税企业所得税管理的通知》（国税发[2000]185号），明确：
汇总缴纳企业所得税，必须报经国家税务总局批准。凡未经批准自行确定汇总纳税或扩大汇总纳税成员企业范围的，必须坚决予以纠正。各级税务机关不得违反规定，擅自批准纳税人实行汇总纳税。
实行汇总缴纳企业所得税，不改变成员企业依据《企业所得税暂行条例》等有关规定所具有的独立纳税人身份，除总局另有规定的以外，其所有税务事项均在当地办理。所在地主管税务机关，应将汇总纳税的成员企业，与其他独立纳税人一样进行税收管理。汇总纳税成员企业必须按规定在所在地税务机关办理税务登记或注册税务登记，接受所在地税务机关的监督管理。成员企业未按规定进行税务登记或注册税务登记的，税务机关要严格依据《税收征收管理法》及其细则等有关规定，追究其法律责任，予以相应处罚。
成员企业的年度纳税申报表必须经当地税务机关签字盖章后，方可上报上级企业汇总申报纳税。对成员企业符合条件的申报，当地税务机关应及时签字盖章。凡成员企业未经当地税务机关签字盖章的纳税申报，上级企业所在地税务机关不予受理。
除另有规定外，成员企业应在年度终了后45日内完成年度纳税申报，总机构应在年度终了后4个月内完成年度汇总纳税申报，其中间各环节的申报时间，由总机构所在地省级税务机关根据具体情况确定，并通报各地税务机关。成员企业未在规定时间内办理纳税申报的，所在地税务机关应就地对其征收企业所得税。
经营人寿保险业务的保险企业，申报时间可延迟至年度终了后6个月内。各级成员企业的申报时间，由省级税务机关根据具体情况确定。
国家税务总局《关于汇总（合并）纳税企业实行统一计算、分级管理、就地预交、集中清算所得税问题的通知》（国税发[2001]13号），明确：
经批准汇总（合并）缴纳企业所得税的企业，从2001年1月1日起，按以下征收管理办法执行：
（1）经批准实行汇总、合并缴纳企业所得税（以下称汇总纳税）的企业总机构或集团母公司（以下称汇缴企业）及其汇总纳税的成员企业（以下称成员企业），除该通知第（十三）条的有关规定外，一律执行“统一计算、分级管理、就地预缴、集中清算”的汇总纳税办法。
[1]统一计算，是指汇缴企业，按照《企业所得税暂行条例》及其实施细则和有关规定，在汇总成员企业的年度企业所得税纳税申报表的基础上，统一计算年度应纳税所得额、应纳所得税额。分级管理，是指汇缴企业及成员企业，其企业所得税的征收管理，由所在地主管税务机关分别属地进行监督和管理。就地预缴，是指成员企业根据《企业所得税暂行条例》及其实施细则和有关政策规定，计算本企业每一纳税年度的应纳税所得额和应缴纳的企业所得税，并按照规定比例就地预缴部分税款，年终办理年度清算。集中清算，是指在年度终了后，汇缴企业在汇总成员企业年度企业所得税纳税申报表的基础上，合并计算年度应纳税所得额、应纳所得税额，抵减成员企业就地预缴的当年企业所得税款后，进行企业所得税的年度清算和汇算清缴。
（2）母子公司体制的企业集团和总机构以母公司本部和各级子公司为就地预缴所得税的成员企业；总公司体制的企业以总公司和符合独立核算条件的各级分公司为就地预缴所得税的成员企业；汇总纳税的银行保险企业，以分行（分公司）、支行及相当于支行一级的办事处（分理处），为就地预缴所得税的成员企业；其他经国家税务总局审核批准实行汇总纳税的企业，以审核确定的成员企业，就地预缴所得税。
（3）成员企业就地预缴企业所得税的比例，除另有规定者外，一般为年度应纳所得税额的60%。
在经济特区、上海浦东新区，以及西部地区属于国家鼓励的汇总纳税成员企业，可按年度应纳税所得额时15%就地预缴。
总机构各成员企业盈亏相差悬殊，就地预缴税款与集中清算结果差额较大的，可由总机构报国家税务总局批准后，对个别影响较大的成员企业就地预缴的比例予以适当调整。
（4）成员企业技术改造国产设备投资可抵免的企业所得税额，以成员企业就地预缴的企业所得税按规定抵免。就地应预缴的企业所得税不足抵免的部分，经当地税务机关出具证明，由汇缴企业在集中清算企业所得税时抵免。
（5）成员企业就地预缴的税款，应根据税收法规的有关规定分期预缴，年终进行汇算清缴。其全年实际缴纳的所得税税款，应等于按规定比例就地预缴的全部税款。
（6）成员企业在总机构集中清算年度发生的亏损，由总机构在年度汇总清算时统一盈亏相抵，并可按税法规定递延抵补，各成员企业均不得再用本企业以后年度的应纳税所得额进行弥补亏损。
（7）汇缴企业所属成员企业为多层次的，即有二级、三级或四级成员企业，并且在同一省、自治区、直辖市和计划单列市区域内的，本通知第（三）条规定的成员企业就地预缴企业所得税的比例，是指二级成员企业将所属成员企业就地预缴的企业所得税合并之后应达到的比例。如果二级成员企业的所属企业根据本通知第（三）条规定的比例就地预缴的企业所得税汇总后超过本通知第（三）条规定比例的，省级税务机关可适当调整二级成员企业所属企业就地预缴的比例。
（8）汇缴企业应在年度终了后4个月内，向所在地主管税务机关报送汇总后的《企业所得税年度纳税申报表》及有关财务会计报表，并附送各二级成员企业汇总的《企业所得税年度纳税申报表》，集中清算，统一办理汇缴企业所得税的年度汇算清缴。
（9）汇缴企业根据汇总企业所得税年度纳税申报表，统一计算的应纳所得税额，大于成员企业按规定比例在当地预缴的企业所得税额的部分，由汇缴企业在规定时间内补缴；小于成员企业在当地预缴的企业所得税额的部分，由汇缴企业抵缴下一年度统一计算的应缴企业所得税额。
（10）成员企业所在地税务机关对成员企业检查出的以前年度违反税收规定应补缴的所得税，应按规定税率就地全额补征入库，不得作为当年或以前年度就地预缴的税款，不参与总机构的汇算清缴。
（11）实行“统一计算、分级管理、就地预缴、集中清算”的办法后，汇总纳税企业仍执行原规定的纳税申报表签字盖章和信息反馈制度。
（12）下列行业和企业暂不实行“统一计算、分级管理、就地预缴、集中清算”的征收管理办法。
[1]由铁道部汇总纳税的铁路运输企业。由国家邮政总局汇总纳税的邮政企业。由中国工商银行、中国农业银行、中国建设银行、中国银行汇总纳税的各级分行、支行。由中国人民财产保险公司、********保险公司汇总纳税的各级分公司。国家税务总局规定的其他企业。
（13）汇缴企业和成员企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市区域内的，是否实行“统一计算、分级管理、就地预缴、集中清算”的征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关决定。
2006年1月17日，国家税务总局印发《关于规范汇总合并缴纳企业所得税范围的通知》》（国税函[2006]48号），再次明确：
（1）严格执行汇总纳税的有关审批规定。按照现行规定，汇总缴纳企业所得税必须经国家税务总局审批。各级税务机关要严格执行汇总纳税的有关审批规定，不得越权审批。凡越权自行审批汇总纳税或扩大汇总纳税范围的，必须予以纠正。
（2）下列企业可按规定申请汇总纳税：
[1]******确定的120家大型试点企业集团。******批准执行试点企业集团政策和汇总纳税政策的企业集团。《企业所得税暂行条例》及其实施细则规定的铁路运营、民航运输、邮政、电信企业和金融保险企业（含证券等非银行金融机构）。文化体制改革的试点企业集团。汇总纳税企业重组改制后具集团性质的存续企业。
（3）非独立核算分支机构按照《企业所得税暂行条例》及其实施细则的有关规定，由核算地统一纳税。对核算地发生争议的，分情况处理：
[1]总分机构均在一省范围内的，由省级税务机关明确纳税申报所在地。总分机构跨省市的，由国家税务总局明确纳税申报所在地。
另外，国家税务总局制定下发的《关于修订企业所得税纳税申报表的通知》（国税发[2006]56号），规定从2006年7月1日起，全国统一使用新的企业所得税纳税申报表。
为保证新申报表准确填报和逻辑审核，根据现行企业所得税政策，对新申报表中涉及的有关项目计算口径明确如下：
（1）允许扣除的公益救济性捐赠的计算基数为申报表主表第16行“纳税调整后所得”。
（2）技术开发费支出符合税收规定的，允许按技术开发费实际发生额的150%扣除，但不得使申报表主表第16-17-18+19-20行的余额为负数。
（3）申报表主表第2行“投资收益”中股息性质的所得，为被投资单位向纳税人的实际分配额，包括现金股息、股票股息和其他形式的分配额。在此行不做还原计算。
（4）广告费、业务招待费、业务宣传费等项扣除的计算基数为申报表主表第1行“销售（营业）收入”。
（5）查补的应纳税所得额，应并入所属年度的应纳税所得中，按税法规定计算应补税额，但不得弥补以前年度亏损，不得作为计算公益、救济性捐赠税前扣除的基数。
（6）《国家税务总局关于工会经费税前扣除问题的通知》（国税函[2000]678号）中所称每月全部职工工资，是指按税收规定允许税前扣除的工资额。该数额是允许税前扣除的工会经费的计算基数。
6.5 企业所得税的会计核算
1.会计科目设置
（1）“应交税金――应交所得税”科目，该科目核算所得税应交、已交情况，贷方反映应交所得税，借方反映已交所得税，贷方余额为未交所得税，借方余额为多交所得税。
（2）“所得税”科目，属损益类科目，核算企业按规定从本期损益中扣除的所得税额，借方反映企业计入本期损益的所得税额，贷方反映转入“本年利润”科目的所得税额，期未结转本年利润后，“所得税”科目无余额。
（3）“递延税款”科目，属负债类科目，核算企业由于时间性差异造成的税前会计利润与纳税利润之间的差异所产生的影响纳税金额及以后各期转回的数额。其贷方金额，反映企业本期税前会计利润大于纳税利润产生的时间性差异影响纳税的金额，及本期转销已确认的时间性差异对纳税影响的借方数额；借方金额反映本期税前会计利润小于纳税利润产生的时间性差异影响纳税的金额，以及本期转销已确认的时间性差异对纳税影响的贷方数额；期未贷方（或借方）余额，反映尚未转销的时间性差异影响纳税的金额。
2.暂时性差异
（1）暂时性差异的定义
暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。
【例】库存商品的账面余额为100万元，已计提存货跌价准备10万元，则存货的账面价值为90万元；出售存货时，可以抵税的金额为100万元，则存货的计税基础是100万元。所以，存货的账面价值90万元与其计税基础100万元的差额10万元，成为暂时性差异10万元。
按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异：
[1]应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。这里的“应税”是指未来应纳税。可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。这里的“可抵扣”是指未来可抵扣。
要确定暂时性差异，关键是确定“资产的计税基础”和“负债的计税基础”。
（2）资产的计税基础和暂时性差异
资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果这些经济利益不需要纳税，那么该资产的计税基础即为其账面价值；如果资产的计税基础不等于资产的账面价值，就会产生暂时性差异。下面举例说明。
【例】甲公司2005年末应收账款账面余额500万元，已提坏账准备100万元，则应收账款账面价值为400万元；因在确认应收账款时已作为收入缴纳所得税，在收回应收账款时不用再交税，即可抵扣500万元，其计税基础为500万元。账面价值400万元与计税基础500万元的差额，形成暂时性差异为100万元。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：
【例】甲公司2005年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元，则存货账面价值为90万元；存货在出售时可以抵税100万元，其计税基础为100万元。因此，存货账面价值90万元与计税基础100万元的差额，形成暂时性差异为10万元。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：
【例】甲公司2005年末长期股权投资账面余额为220万元，其中原始投资成本为200万元，按权益法确认投资收益20万元，没有计提减值准备，则长期投资账面价值为220万元；按税法规定，可以在税前抵扣的是投资成本，其计税基础为200万元。因此，长期投资账面价值220万元与计税基础200万元的差额，形成暂时性差异为20万元。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：
【例】甲公司2005年末固定资产账面原值为1000万元，会计上按直线法已提折旧为200万元，固定资产净值为800万元，即固定资产账面价值为800万元；税法按年数总和法计提折旧，应计提折旧额为250万元，即固定资产将来可抵扣的金额（计税基础）为750万元（1000-250）。
因此固定资产账面价值800万元与计税基础750万元的差额，形成暂时性差异为50万元。现将资产价值，计税基础，暂时性差异比较如下：
【例】甲公司2005年末无形资产（土地使用权）账面余额为4000万元，其中原账面余额为3000万元，在企业改制评估中增值1000万元。按税法规定，评估增值不能抵税，可抵税的是原始成本，即无形资产的计税基础为3000万元。因此，无形资产账面价值4000万元与计税基础3000万元的差额，形成暂时性差异为1000万元。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：
（3）负债的计税基础和暂时性差异
负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。下面举例说明。
【例】甲公司2005年应付工资账面金额为300万元，假设该工资费用已在2005年抵扣，支付工资时不再抵扣，将来支付工资时不能再抵扣，该应付工资计税基础为300万元（即负债账面价值300-其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额0），应付工资账面价值与计税基础均为300万元，没有差异。现将负债账面价值、计税基础、暂时性差异比较如下：
【例】甲公司2005年预计负债账面金额为100万元（预提产品保修费用），假设产品保修费用在实际支付时抵扣，该预计负债计税基础为0万元（负债账面价值100-其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额100）。因此，预计负债账面价值100万元与计税基础0的差额，形成暂时性差异100万元。现将负债账面价值、计税基础、暂时性差异比较如下：
【例】甲公司2005年预收账款账面余额为600万元（预收房款），假设预收房款在实际收款时交纳所得税，该预收账款计税基础为0万元（负债账面价值600-其在未来期间不征税的金额600）。现将负债账面价值、计税基础、暂时性差异比较如下：
3.资产负债表债务法
（1）资产负债表债务法的概念
根据最新会计准则规定，所得税应采用资产负债表债务法进行核算。
资产负债表债务法是“资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将其影响数计入变化当期的所得税费用。”
简单地说，可抵扣暂时性差异对所得税的影响，应确认为递延所得税资产；应纳税暂时性差异对所得税的影响，应确认为递延所得税负债。
（2）会计科目设置
应设置的会计科目：“所得税”、“应交税金――应交所得税”、“递延所得税资产”、“递延所得税负债”。
[1]“所得税”，反映本期计入利润表的所得税费用。
本期所得税费用=应交所得税+（递延所得税资产年初余额-递延所得税资产年末余额）
+（递延所得税负债年末余额-递延所得税负债年初余额）
[2]“应交税金――应交所得税”，反映按照税法规定计算的应交所得税。
应交所得税=应纳税所得额×所得税率
[3]“递延所得税资产”，借方登记“递延所得税资产”增加额，贷方登记“递延所得税资产”减少额。“递延所得税资产”借方余额为资产，表示将来可以少交的所得税金额。有关计算公式：
递延所得税资产期末余额=可抵扣暂时性差异期末余额×所得税税率
本期递延所得税资产发生额=递延所得税资产期初余额-递延所得税资产期末余额
[4]“递延所得税负债”，贷方登记“递延所得税负债”增加额，借方登记“递延所得税负债”减少额。“递延所得税负债”贷方余额为负债，表示将来应交所得税金额。有关计算公式：
递延所得税负债期末余额=应纳税暂时性差异期末余额×所得税税率
本期所得税负债发生额=递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额
（3）资产负债表债务法核算步骤
[1]确定产生暂时性差异的项目：固定资产计提减值和折旧引起暂时性差异。确定暂时性差异金额：比较固定资产账面金额和计税基础。确定递延所得税资产余额：期末可抵扣暂时性差异余额×税率。确定本期所得税费用：年初递延所得税资产余额-年末递延所得税资产余额（+为所得税费用增加）
（4）资产负债表债务法的核算
[1]可抵扣暂时性差异与递延所得税资产。
【例】固定资产减值产生的可抵扣暂时性差异。
甲公司2004年12月购入一台设备，原值120万元，预计使用年限3年，预计净残值为零，按直线法计提折旧。2005年12月31日，因减值计提固定资产减值准备20万元。计提减值后，原预计使用年限和预计净残值不变。假设所得税率为33%：
上述甲公司每年末所得税账务处理如下：
2005年：
借：递延所得税资产。
贷：所得税。
2006年：
借：所得税。
贷：递延所得税资产。
2007年：
借：所得税。
贷：递延所得税资产。
从本例可以看出，2005年发生可抵扣暂时性差异20万元，确认递延所得税资产6.6万元；2006和2007年分别转回可抵扣暂时性差异10万元，至2007年末固定资产报废时，可抵扣暂时性差异转平，递延所得税资产余额也为0。
【例】弥补亏损产生的可抵扣暂时性差异。
按照税法规定，发生亏损后允许企业向后递延弥补5年；新会计准则规定：“企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产”。
乙公司所得税率为33%，2004～2007年应纳税所得额为-100万元，40万元、40万元、50万元。假设没有其他纳税调整事项。则乙公司所得税会计处理如下：
2004年末：
借：递延所得税资产（1000000×33%）330000
贷：所得税――补亏减税。
2005年末：
借：所得税。
贷：递延所得税资产（400000×33%）132000
2006年末：
借：所得税。
贷：递延所得税资产（400000×33%）132000
2007年末：
借：所得税。
贷：递延所得税资产（200000×33%）66000
应交税金――应交所得税（300000×33%）99000
可抵扣暂时性差异有两个来源：资产的账面价值小于其计税基础；负债的账面价值大于其计税基础。常见的可抵扣暂时性差异可以由计提减值准备、预计负债、按权益法确认投资收益、弥补亏损等形成。
形成可抵扣暂时性差异后，期末可抵扣暂时性差异余额与税率的乘积，就是递延所得税资产余额；将年初、年末的递延所得税资产相减，就得到本期所得税费用。
[2]应纳税暂时性差异与递延所得税负债。
【例】固定资产折旧产生的应纳税暂时性差异+税率变动
甲公司2005年所得税率为33%，2006年1月1日起所得税为30%。2004年末购入一台设备，原值300万元，预计使用年限3年，预计净残值为0，会计上采用直线法计提折旧，税法规定按年数总和法计提折旧。
从本例可以看出，2005年末应纳税暂时性差异50万元，按所得税率33%计算，确认递延所得税负债余额16.5万元，计入本期所得税费用16.5万元；2006年末应纳税暂时性差异50万元，按所得税率30%计算，确认递延所得税负债余额15万元，计入本期所得税费用-1.5万元（15-16.5）；2006年末应纳税暂时性差异0万元，递延所得税负债余额为0，计入本期所得税费用-15万元（0-15）。从整个3年看，暂时性差异总和为0。
应纳税暂时性差异有两个来源：资产的账面价值大于其计税基础；负债的账面价值小于其计税基础。常见的应纳税暂时性差异可以由计提折旧、资产评估增值等形成。
形成应纳税暂时性差异后，期末应纳税暂时性差异余额与税率的乘积，就是递延所得税负债余额；将年末、年初的递延所得税负债相减，就得到本期所得税费用。
