4.1.2 主体性财务监督实施者之二——审计委员会
（一）上市公司审计委员会的演变
1. 美国上市公司审计委员会的演变
（1）审计委员会制度的形成阶段
审计委员会制度起源于震惊审计界的美国迈克森·罗宾逊药材公司倒闭案，该公司曾是纽约证券交易所公开上市和注册登记的公司，该公司及十余年的财务报表一直由当时声誉较高的会计师事务所（普莱斯华特豪斯公司）进行审计，且公司的审计意见一直是无保留审计意见，但实际上1937年的财务报表中，公司9000万美元的总资产中含有近1000万美元的虚构存货和900万美元的虚构应收账款。审计师在审查时，没有实施应收账款函证和存货盘点，而只听信了管理人员的陈述。1938年，该公司的舞弊案暴露，使众多投资者遭受重大损失，会计师的独立性及专业能力受到质疑。1940年，证券交易管理委员会（Stock Exchange Council）发布的会计系列文告第19号（Accounting Series Release （ASR）No.19）中首度提出董事会应设置一专门委员会代表股东负责选任外部注册会计师，该号文告同时建议此委员会应由非执行董事（non-executive board members）组成，除负责遴选外部会计师事务所外，还应参与洽谈审计相关事宜，以期增强注册会计师的独立性。1967年，美国注册会计师协会（AICPA）建议所有的股份公司必须设立由非执行董事组成的审计委员会，此举被视为审计委员会制度的起源。
1970年美国“水门事件”暴露出上市公司从事非法政治捐献和海外贿赂等不法行为，引起了公众对审计委员会的广泛关注。1972年， 美国证券管理委员会（SEC）发布了ASR No.123积极鼓励上市公司建立审计委员会，认为一个有效的审计委员会可以有效地保护投资者的利益。1973年4月，纽约证券交易所（NYSE）在其白皮书“对股东的财务报告及相关事项的评论”（Comments on Financial Reporting to Shareholders and Related Maters）中要求所有上市公司应成立审计委员会，并全部由外部董事构成。1974年，SEC发布ASR NO.165要求所有上市公司必须在其股东签署的代理须知 （Proxy Statement）内披露董事会中是否设有审计委员会，如有，应说明审计委员会的组成。1976年，纽约证券交易所（NYSE）修改其上市政策，将审计委员会的设置作为申请上市的必要条件。1978年，纽约证券交易所（NYSE）要求每一个上市公司都必须设立由独立董事组成的审计委员会。1978年，美国司法人员协会公司法委员会（The Committee on Corporate Law of the American Bar Association）对审计委员会的基本功能描述如下：“审计委员会在代表股东的董事会与外部注册会计师之间提供了适当的沟通管道”。也就是说，审计委员会应与外部审计人员积极沟通。 在1970年代末期至1980年代中期，审计委员会虽然已获得证券主管机关及主要证券交易所的支持，审计委员会制度开始在美国资本市场普及并迅速发展，但此时对于审计委员会的职能及责任却没有明确的规范。
（2）审计委员会制度规范形成阶段
瑞德威委员会（Treadway Commission）是1985年由美国注册会计师协会（AICPA）、美国会计协会（AAA）、内部审计师协会（IIA）、财务执行协会（FEI）和管理会计师协会（OMA）共同达成协议而组建的一个有关财务报告舞弊的独立国家委员会，1987年， Treadway Commission颁布了一个关于审计委员会的职能 的报告：
另外，Treadway Commission还建议SEC应要求所有的上市公司建立由独立董事组成的审计委员会，并且每年向股东大会提交一封由审计委员会主席签署的说明审计委员会本年内职责和活动的信函，一般该信函与年度报告一起提交。该报告成为衡量审计委员会业绩的标准。同时该报告确立了审计委员会在公司治理中的关键地位。1988年，加拿大注册会计师协会（CICA）出台的麦克唐纳报告（Macdonald Report）针对审计委员会的设置及其职权提出了建议。
（3）审计委员会制度深化发展阶段
1991年，国家会计总局（General Accounting Office，GAO）发布了“审计委员会：强化银行监督的法规需要”（Audit Committee： Legislation Needed to Strengthen Bank Oversight），首次试图从立法角度影响审计委员会制度。同年，联邦储蓄保险公司改善法（FDICIA）要求总资产在5亿美元以上的银行设立由外部董事组成的审计委员会。1992年，英国公司治理制度财务委员会发布了凯德伯里报告（Cadbury Report），该报告建议所有上市公司都应设置审计委员会。同年3月，美国法律协会（American Law Institute ，ALI）发布了一份名为“公司治理的原则——分析与建议” （Principles of Corporate Governance： Analysis and Recommendations），报告中建议大型的上市公司（2000个以上的权益证券持有者或资产总额在十亿美元以上的公司），设置的审计委员会至少应该具有三个成员，该成员在当年度及过去二年内并未受聘于公司且与公司高级主管没有重要关系（significant relationship）。1992年发起人委员会（The Committee of Sponsoring Organizations ，COSO）的Treadway Commission发布了“内部控制———整体框架”的报告，报告重申了审计委员会在监督内部控制过程中的重要作用。国际内部审计师协会（IIA）也曾发表一篇关于审计委员会状况的说明——“内部审计和审计委员会：为了一个共同的目标”。1993年美国会计师公会中SEC执业委员会下设的公众监督委员会指明了审计委员会应担负的责任 。1995年，美国注册会计师协会公众监督委员会（POB）又发表了第二份有关审计委员会的报告“董事、管理当局与注册会计师——保护股东利益的联盟”（Directors、Management and Auditors——Allies in Protecting Shareholders Interests ），报告中再次强调了审计委员会在公司治理过程中的关键角色，强调注册会计师与审计委员会互动与沟通的重要性与效率关系，报告中建议注册会计师在与公司签订的业务委托书中，应说明委任人是公司的审计委员会。1998年2月，SEC主席阿瑟·利维特（Arthur Levitt）发表了“蓝带委员会对改进公司审计委员会有效性的报告与建议”（Report and Recommendations of the Blue Ribbon Committee on Improving the Effectiveness of Corporate Audit Committee），报告中针对审计委员会提出了十点建议，该报告提出的十项建议被SEC完全采纳，它确立了审计委员会制度的基本规范，成为美国审计委员会建设过程中的一个里程碑式的报告。
2002年，美国颁布的萨班斯——奥克斯利法案（Sarbanes——Oxley Act），对审计委员会制度重新作出了详细规定，《萨班斯——奥克斯莱法案》第201节和202节增加了审计委员会的职责：审计师提供给该公司的所有审计业务和非审计业务须事先获得审计委员会的许可；执行如税务咨询等非审计业务须事先经过审计委员会的许可。第204节规定：审计师应向审计委员会报告。《萨班斯——奥克斯莱法案》的颁布将很大一部分公司管理层的职能转移给了审计委员会，突出了审计委员会在公司治理和信息披露中的作用。2003年4月1日美国证交会（SEC）通过了一项新规定，要求美国的全国性交易所和证券商协会配套2002年7月30日布什总统签署的《萨班斯——奥克斯利法案》，修订《企业上市审查准则》，明确规定上市（含拟上市）公司必须成立审计委员会。2003年11月，全美证券交易商协会和纽约证券交易所根据《萨班斯法案——奥克斯利法案》细化其内容发布了新的公司治理最终规则，该规则将审计委员会定位在公司治理的最高层面上，详细规定了审计委员会的职能 ，并且，在章程中明确审计委员会的年度绩效评价与考核。
2. 中国上市公司审计委员会的演变
（1）起步阶段
中国的审计委员会发展首先应归功于独立董事。1997年由于上市公司大股东控制导致监事会监督形式化问题比较严重，中国证监会发布了《上市公司章程指引》，并在其中建议上市公司引进独立董事制度。1999年3月29日，国家经贸委、中国证监会联合发布了《关于进一步促进境外上市公司规范化运作和深化改革的意见》，要求H股公司应有2名以上的独立董事。之后，一些A、B股上市公司逐步试行独立董事制度。2000年4月国家经贸委提出，要在大型公司制企业中逐步建立独立董事制度。深圳证券交易所在2000年10月19日公布的《创业企业股票发行上市审核规则》（征求意见稿）规定，创业板上市公司必须在董事会中引入2名独立董事。上海证券交易所制定的《上海证券交易所上市公司治理指引》草案就上市公司建立独立董事制度作了较为详细的规定：上市公司“应至少拥有两名独立董事，并且独立董事至少应占董事总人数的20%”。这应该是我国关于独立董事制度最早的一个规定。
2001年1月15日，中国证监会主席周小川在《全国证券期货监管工作会议》上强调在A股公司中推行独立董事制度。2001年8月21日，中国证监会发布了《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》，要求各境内上市公司必须聘任独立董事，人数需占董事会成员的1/3以上。如果上市公司董事会下设薪酬、审计、提名等委员会的，独立董事应当占有1/2以上的比例。9月，颁布了《上市公司治理准则（征求意见稿》），其中建议：上市公司的董事会要按照股东大会的有关决议设立战略决策、审计、提名、薪酬与考核等专门委员会。2002年1月该治理准则开始实施。这是我国首部关于在上市公司设立独立董事和审计委员会的规范性文件，标志着我国上市公司正式全面执行独立董事和审计委员会制度。
（2）发展阶段
2003年3月审计署颁布的《关于内部审计工作规定》建议设立内部审计机构的单位可以根据需要设立审计委员会。2004年8月，国务院国有资产监督管理委员会公布的《中央企业内部审计管理暂行办法》中规定，国有控股公司和国有独资公司应当依据完善公司治理结构和完善内部控制机制的要求，在董事会下设立独立的审计委员会。中国证监会在2004年12月7日发布的《关于加强社会公众股股东权益保护的若干规定》中，再次明确《指导意见》中的有关规定，要求上市公司建立、完善独立董事制度。2005年11月，国务院批转证监会《关于提高上市公司质量意见的通知》再次明确规定“要设立以独立董事为主的审计委员会、薪酬与考核委员会并充分发挥其作用。” 2006年4月银监会通过《国有股份制商业银行公司治理及相关监管指引》和《银行业金融机构内部审计指引》，提出了公司治理建设十个方面的要点，并要求所有银行设立审计委员会。2007年12月，中国证监会发布的《关于做好2007年年度报告及相关工作的通知》首次要求上市公司2007年年度报告中应披露董事会下设的审计委员会的履职情况汇总报告。由此可见，随着我国独立董事制度的逐步完善，建立和推行审计委员会制度已是大势所趋，成为我国公司治理结构中的一个重要组成部分。
